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                            新《公司法》下,公司注冊資本實繳不足的稅務影響

                            作者:來源:發布時間:2024-02-06

                            ? ? ? ?2023年12月29日,中華人民共和國第十四屆全國人民代表大會常務委員會第七次會議表決通過了修訂后的《中華人民共和國公司法》,自2024年7月1日起施行。

                            ? ? ? ?對于新設公司,新《公司法》第四十七條規定:“有限責任公司的注冊資本為在公司登記機關登記的全體股東認繳的出資額。全體股東認繳的出資額由股東按照公司章程的規定自公司成立之日起五年內繳足?!?/span>

                            ? ? ? ?對于存量公司,新《公司法》規定:“本法施行前已登記設立的公司,出資期限超過本法規定的期限的,除法律、行政法規或者國務院另有規定外,應當逐步調整至本法規定的期限以內”。國家市場監管總局2023年12月30日也在《完善認繳登記制度 營造誠信有序的營商環境》一文中表示:“研究為存量公司設定一定年限、較為充裕的過渡期,按照新《公司法》要求,分類分步、穩妥有序調整存量公司出資期限調整至新《公司法》規定的期限以內?!?/span>

                            ? ? ? ?從2013年實行認繳登記制改革以來,出現不少注冊資本實繳不足的公司。新《公司法》關于股東出資期限的調整,可能引發部分公司通過減資、注銷或股權轉讓等方式處理實繳不足問題?;诖?,本文擬從稅務角度分析并提示應關注的事項。

                            ? ? ? ?一、減資

                            ? ? ? ?減資過程中,股東涉及的所得稅是大家關注的重點,以下將區分自然人股東和法人股東分別予以說明:

                            ? ? ?(一)自然人股東減資

                            ? ? ?《國家稅務總局關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第41號)第一條規定:

                            ? ? “個人因各種原因終止投資、聯營、經營合作等行為,從被投資企業或合作項目、被投資企業的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等,均屬于個人所得稅應稅收入,應按照‘財產轉讓所得’項目適用的規定計算繳納個人所得稅。

                            ? ? ? ?應納稅所得額的計算公式如下:

                            ? ? ? ?應納稅所得額=個人取得的股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回款項合計數-原實際出資額(投入額)及相關稅費”

                            ? ? ? ?從上述文件可得出,自然人股東減資分回的資產扣除初始投資成本后的部分需要按“財產轉讓所得”計算個人所得稅。

                            ? ? (二)法人股東減資

                            ? ? 《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)第五條規定:

                            ? ?“投資企業從被投資企業撤回或減少投資,其取得的資產中,相當于初始出資的部分,應確認為投資收回;相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分,應確認為股息所得;其余部分確認為投資資產轉讓所得?!?/span>

                            ? ? 《企業所得稅法》第二十六條規定:

                            ? ? “企業的下列收入為免稅收入:……(二)符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益……”

                            從上述文件可得出,減資取得的分配額分為三個部分:一是投資收回,二是股息所得,三是投資資產轉讓所得。其中,只有第三部分需要繳納企業所得稅。

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                            ? ? ? ?、注銷

                            注銷過程中,股東涉及的所得稅可以參考前文減資事項所述。除此之外,公司注銷程序中還有以下幾個稅務事項需要予以特別關注:

                            ? ? ?(一)公司擬注銷前應進行稅務風險自查,核實可能存在的稅務風險及具體的金額情況,并及時進行相應的妥善處理;

                            ? ? ?(二)如果注銷時存在個人股東從公司借款未歸還的情況,應視同“股息紅利所得”繳納個人所得稅。

                            ? ? ? ?三、未實繳出資股權轉讓

                            實務中,股東將未實繳出資股權對外轉讓時,通常將轉讓價格設定為0元,但該交易價格不一定真實體現了該股權的公允價值。

                            ? ? ? ?在此情形中,股東可能存在“以明顯偏低且無正當理由”的價格轉讓股權的風險,稅務機關有權按照《國家稅務總局關于發布〈股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務總局公告2014年第67號)及《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十五條第一款的規定,對股權轉讓收入進行核定,并要求納稅人依法繳納個人所得稅和企業所得稅。

                            ? ? ? ?同時,轉讓股東應關注新《公司法》第八十八條:“股東轉讓已認繳出資但未屆出資期限的股權的,由受讓人承擔繳納該出資的義務;受讓人未按期足額繳納出資的,轉讓人對受讓人未按期繳納的出資承擔補充責任”規定可能的風險。

                            ? ? ? ?四、投資未到位而發生的借款利息扣除限制

                            ? ? ?《國家稅務總局關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》(國稅函[2009]312號)規定:

                            ? ? “關于企業由于投資者投資未到位而發生的利息支出扣除問題,根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十七條規定,凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的,該企業對外借款所發生的利息,相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息,其不屬于企業合理的支出,應由企業投資者負擔,不得在計算企業應納稅所得額時扣除?!?/span>

                            ? ? ? ?312號文是在注冊資本實繳制的背景下出臺的,2013年實行認繳登記制改革后,稅務機關對于“投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題”的期限僅關注公司章程的規定,而新《公司法》的施行給這一問題設置了法定期限上限——僅允許“最長五年寬限期”。

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